3 No.lu KDV Beyannamesi
Murat Dayanç
Yeminli Mali Müşavir
Eski Baş Hesap Uzmanı
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
mdayanc@bnddenetim.com
A.GİRİŞ
7061 sayılı Kanun ile KDV Kanunun “vergi sorumluluğunu” düzenlediği
9 uncu maddeye ilave yapılarak dar mükelleflerin Türkiye’de KDV mükellefiyeti
olmayan kişilere elektronik platformda sundukları hizmetler için vergilendirme
yapılacağı ve bu konuda düzenleme yetkisinin Maliye Bakanlığı’nda olduğunu
belirtilmiştir.
Konuyla ilgili olarak Maliye Bakanlığı bu yetkisini kullanmış ve 31.1.2018
tarih ve 30318 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 17 numaralı KDV Tebliği ile 1
numaralı KDV Genel Uygulama Tebliğine ilaveler yaparak söz konusu işlemlerin
vergilendirme esaslarını açıklamıştır. 1.1.2018 tarihinden itibaren
uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girecek olan bu
uygulamaya göre;
B.ELEKTRONİK TİCARETİN VERGİLENDİRME SÜRECİ
1.Elektronik Hizmet Sunanlar ve Mükellefiyet
Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayanlar (dar mükellefler) tarafından Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere, bir bedel
karşılığında ve elektronik ortamda sunulan hizmetler sunuldukları anda KDV’ve tabi olacaktır. Dar
mükellefler, bu hizmetlere ilişkin KDV’yi, “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel
KDV Mükellefiyeti” tesis ettirmek suretiyle beyan edeceklerdir. Bu işlemlere ilişkin KDV, 3 No.lu KDV beyannamesi ile elektronik
ortamda beyan edilecektir. Öte yandan, müşteriden bedel talep
etme, söz konusu hizmete ilişkin genel şartları belirleme yetkisi veya hizmeti
ifa etme yükümlülüğü bulunanlar, elektronik hizmet sunucusu olarak
kabul edilecektir.
Elektronik hizmet sunucusunun açıkça belirtilmediği ve bu durumun taraflar
arasındaki sözleşmeye yansıtılmadığı, düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde
hizmete ve elektronik hizmet sunucusuna ilişkin bilgilere açıkça yer
verilmediği hallerde, elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV, elektronik hizmet sunumuna aracılık edenler tarafından
beyan edilip ödenir.
Ancak dar mükellefler tarafından Türkiye’de; KDV mükellefi olan gerçek kişilere veya KDV
mükellefi olup olmadığına bakılmaksızın gerçek kişi dışındakilere elektronik
ortamda sunulan hizmetlerin vergilendirilmesi, 1 numaralı KDV Uygulama Genel Tebliğ’inde açıklanan şartlarda 2
No.lu KDV beyannamesiyle beyan edilip ödenecektir.
Elektronik ortamda sunulan hizmetlerin bir işyeri oluşturacak
şekilde verilmesi durumunda(Türkiye’de bir işyerinin oluşup oluşmadığı VUK
hükümlerine göre belirlenir.), bu hizmetlere ilişkin verginin genel esaslar
çerçevesinde ve 1 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilip
ödenmesi gerekmektedir.
2.Elektronik Hizmet Sunucularının KDV Mükellefiyeti
Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp,
Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında
elektronik ortamda hizmet sunanlar, bu hizmetlere ilişkin KDV’yi, “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis
ettirmek suretiyle beyan ederler. Söz konusu hizmet sunucuları bu işlemlere
ilişkin KDV’yi, 3 No.lu KDV beyannamesi ile elektronik ortamda beyan ederler.
Yukarıda açıklanan hizmeti sunan dar mükelleflerin 3
No.lu KDV beyannamesini vermeden önce, Gelir İdaresi Başkanlığının (GİB) “www.digitalservice.gib.gov.tr” adresinde yer
alan elektronik formu doldurmaları gerekir. Bu form GİB
tarafından onaylandıktan sonra Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nezdinde, hizmet sunucusu adına “Elektronik Hizmet Sunucularına
Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirilir.
Bu kapsamdaki mükelleflerden ayrıca işe başlama bildirimi aranmaz.
Mükellefiyet tesisi üzerine internet vergi dairesinde işlem yapılabilmesi için
mükellefe kullanıcı kodu, parola ve şifre verilir. Bu şekilde mükellefiyet
tesis ettirenlerin düzenledikleri beyannameyi meslek mensuplarına imzalatma
zorunluluğu bulunmamaktadır.
3.Verginin Hesaplanması
Bu tür mükellefiyet tesis edilen elektronik hizmet sunucuları
sundukları bu hizmetler için bu hizmetlerin
tabi olduğu KDV oranında katma değer vergisi hesaplarlar. Ancak bu
mükelleflerin VUK uyarınca defter tutma zorunluluğu
bulunmamaktadır. Fakat bu mükelleflerin beyan edilen hizmetlere
ilişkin olması şartıyla, Türkiye’de KDV mükellefiyeti
bulunanlardan temin edilen mal ve hizmetler nedeniyle
düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilen KDV’nin, bu kapsamda beyan
edilen işlemlere isabet eden kısmının KDVK’nun 29/1 inci maddesi
kapsamında indirim konusu yapılması mümkündür.
Bu fatura ve benzeri belgeler, VUK Kanunun muhafaza ve ibraz hükümleri
gereğince muhafaza edilmek zorundadır.
Bize göre KDV’nin
indirim mekanizmasının sıkı sıkıya şekle ve pek çok kurala bağlandığı bir yasal
ortamda bu şekilde mükellefiyet tesis edilen kişilere ayrıcalık tanınması
Kanunun genel sistematiği bakımından sakıncalı değerlendirilmektedir. Bu tür
mükellefleri KDV kapsamına dahil ederken yasal hükümlerin yasalaşma şekli ile
Tebliğ düzenlemelerinin kapsamı açısından dikkatli olunmasında yarar
görülmektedir.
4.Verginin Beyanı, Ödenmesi ve Cezai Sorumluluk
“Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” kapsamında
bulunanlar aylık olarak hesapladıkları KDV’ni takvim yılının aylık
vergilendirme dönemleri itibariyle, vergilendirme dönemini takip
eden ayın yirmi dördüncü günü akşamına
kadar, internet vergi dairesi aracılığıyla ve 3 No.lu KDV Beyannamesi ile
Türk Lirası cinsinden beyan ederler. Ancak 17 numaralı KDV
Tebliği 31.01.2018 de yayımlandığı ve ilgili madde 1.1.2018 den itibaren
yürürlüğe girmiş bulunduğundan sadece 2018 Ocak, Şubat ve Mart dönemlerine ait
3 No.lu KDV beyannamelerinin Nisan 2018 ayının başından itibaren yirmi dördüncü
günü akşamına kadar verilmesi gerekir. Fakat Nisan 2018 vergilendirme döneminden
itibaren söz konusu 3 numaralı KDV beyannamesinin aylık dönemler halinde
verilmesi şarttır.
Anılan mükellefler aylık olarak internet vergi dairesi aracılığıyla
vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmi dördüncü günü
akşamına kadar beyan ettikleri KDV’ni aynı ayın yirmi
altıncı günü akşamına kadar öderler. Fakat
sadece Ocak, Şubat ve Mart 2018 dönemine ilişkin KDV beyannamesi Nisan 2018
vergilendirme döneminde beyan edileceği için bu dönemlere ait tahakkuk eden
vergi 26 Nisan 2018 mesai bitimine kadar ödenmelidir. Ödeme; vergi dairelerine
ve tahsile yetkili bankalara yapılabileceği gibi, Gelir İdaresi Başkanlığının
internet adresi (www.gib.gov.tr) üzerinden tahsile yetkili bankaların banka
kartı veya kredi kartı ile de yapılabilir.
Bu mükelleflerin beyanı
gereken herhangi bir işlemin olmaması halinde, ilgili döneme ilişkin beyanname
vermelerine gerek bulunmamaktadır.
Bedelin döviz olarak
hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği günkü Resmi
Gazete’de yayımlanan Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuru
üzerinden Türk parasına çevrilir. Merkez Bankasınca Resmi Gazete’de ilan
edilmeyen dövizlerin Türk parasına çevrilmesinde ise cari döviz kuru esas
alınır.
Kapsam dâhiline giren
mükelleflerin yukarıda belirlenen beyan yükümlülüklere uymamaları halinde VUK
uyarınca ceza uygulanır.
5.Taslak Metin ile Farklılıklar ve Sorunları
Yukarıda açıklanan ve
bilgileri esas olarak 17 numaralı KDV tebliğinde yer alan mükellef gruplarının
tespit edilmesi, uygulama kapsamına dahil edilmesi ve takibi bakımından yeterli
bilgi sunulmadığı tarafımızca değerlendirilmektedir. Bu itibarla bu kapsamda
daha evvel 17 numaralı KDV Tebliğinin taslağını teşkil eden metinde yer alan
bazı önleyici ve kavrayıcı unsurların yayımlanan 17 numaralı KDV tebliğinde
olmadığı bu nedenle bazı sorunları bünyesinde taşıdığı düşünülmektedir.
Öte yandan elektronik
hizmet sunucularının verdikleri hizmetler kapsamında yer alan ve bu hizmetlerin
sunulmasına dayanak teşkil eden ve Türkiye’de yerleşik kişilerden satın alınan
hizmet ve mallara ait KDV’nin indirim konusu yapılması hususu bahse konu taslak
metinde yer almazken yayımlanan bu metinde kapsama dahil edilmiştir. Bu
konudaki değişikliğin neden kaynaklandığı anlaşılmamakla birlikte dar
mükelleflerin elektronik ticarete konu edecekleri ürünleri Türkiye’den temin
edip aynen veya başka şekillerde Türkiye’deki KDV mükellefiyeti bulunmayan
gerçek kişilere sunmalarını, bu mükelleflerin adı geçen ticaretini nasıl
kavrayacakları da ayrı bir tartışma konusudur. Zira Türkiye’de bile elektronik
ticaretin pek çok sıkıntı ve sorunları çözülmemişken dar mükelleflerin bu tür
ticaretini mükellefiyet kapsamına dahil etmek, denetlemek ve düzenlemek oldukça
sorunlu gibi görünmektedir.
Öte yandan taslak metinde bu tür ticaretin ödenmesine aracılık eden bankalar ile 6493 sayılı Kanuna göre faaliyette bulunan elektronik para ve ödeme kuruluşları, kapsama dahil
edilen dar mükelleflere yapılan ödemeleri, üçer aylık dönemleri itibariyle, üçer aylık dönemi
takip eden ayın sonuna kadar, GİB’na iletmek zorunda bırakılmışlardı. Ancak
yayımlanan bu Tebliğ’de bu hüküm yer almamaktadır. Bize göre bu hükmün yer
alması veya başka bir yeni düzenleme ile esaslarının belirlenmesi adı geçen dar
mükellef hizmet sağlayıcılarının takibi ve denetimi açısından önem arz
edecektir.
C.SONUÇ
Yazının önceki
bölümlerinde yer alan açıklamalardan hareketle;
1.
Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi
bulunmayan dar mükelleflerce elektronik
ortamda Türkiye’de yerleşik gerçek kişilere sunulan
hizmet için mükellefiyet tesis ettirmeleri ve bu hizmetten doğan KDV’sini 3 No.lu
KDV beyan edip ödemeleri gerektiği,
2.
Elektronik ortamda verilen hizmetin KDV oranı verilen hizmet için geçerli
olan oran olduğu,
3.
Bu tür mükelleflerin defter tutma zorunlulukları ile düzenledikleri
beyannameyi meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğunun bulunmadığı,
4.
Bu mükelleflerin beyan edilen hizmetlere ilişkin olması şartıyla, Türkiye’de KDV mükellefiyeti bulunanlardan temin
ettikleri mal ve hizmet faturalarında yer alan KDV’ni indirim konusu yapabilecekleri ve bu faturaları
muhafaza ve ibraz yükümlülüklerinin bulunduğu,
5.
Bedelin döviz olarak hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın
meydana geldiği günkü Resmi Gazete’de yayımlanan Türkiye Cumhuriyet Merkez
Bankası döviz alış kuru üzerinden Türk parasına çevrileceği,
6.
Sadece Ocak, Şubat ve Mart 2018 vergilendirme dönemine mahsus olmak üzere,
3 Nolu KDV beyannamesinin 24 Nisan 2018’de verileceği ve bu ayın yirmi altıncı
günü akşamına kadar ödeneceği, ancak diğer vergilendirme dönemlerinde ise
vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmi dördüncü günü
akşamına kadar beyan edip aynı ayın yirmi altıncı günü akşamına
kadar ödeyecekleri,
7.
17 numaralı KDV Tebliğinde yer almazken bu Tebliğin taslak metninde yer
alan KDV indirimi ile bu tür ticaretin ödenmesini sağlayan finans
kuruluşlarının bilgi verme zorunluluğundan çıkarılmış olmasının kapsam ve
denetim daraltıcı niteliği barındırdığı,
özet sonuçlarına
varılmıştır.
K A Y N A K Ç A
1.
1 sıra numaralı KDV Genel Tebliğ,
2.
KDV Kanunu
3.
31.1.2018 tarih ve 17 Sıra numaralı KDV Tebliği ile bu Tebliğin taslak
metni.
